Za několik dní budete přednášet na dalším ročníku kongresu Právní prostor 2017. Na co se mohou účastníci v rámci Vaší přednášky těšit?
Ve vztahu ke zvolenému tématu nevím, jestli je slovo „těšit“ zrovna tím správným výrazem. Budu se věnovat z mého pohledu poměrně aktuální otázce v běžících daňových řízeních nebo soudních sporech před správními soudy, a to je problematika daňových kolotočových podvodů a souvisejícího dokazování. Toto téma má zejména hořkou příchuť pro poctivé podnikatele, kteří se stali nevědomě součástí podvodného řetězce obchodních transakcí a s nimiž v daném okamžiku vede finanční úřad daňové řízení a snaží se jim zpochybnit nárok na odpočet DPH právě z titulu účasti v podvodném jednání.
Jakým způsobem jsou právní předpisy o DPH v rámci EU harmonizovány?
Harmonizace na úrovni EU existuje prostřednictvím směrnice již z roku 1977, ale možná důležitější pro naši výkladovou a správní praxi je judikatura Soudního dvora EU. Možnost dovodit nepříznivý daňový důsledek i pro podnikatele nevědomě zapojeného do podvodu na DPH vyplývá právě z judikatury SDEU.
SDEU totiž dovodil, že i poctivý podnikatel, který byl zatažen do podvodného jednání, může být zbaven nároku na odpočet DPH v případě, že mu správce daně prokáže, že mohl nebo měl vědět, že se účastní podvodné transakce. Správce daně tedy na základě judikatury provádí tzv. vědomostní test a zkoumá, za jakých okolností plátce vstoupil do dané obchodní transakce a zda dodržel patřičnou míru obezřetnosti v obchodních vztazích, kterou po něm lze oprávněně požadovat.
Tato judikatura je konstantní, dlouhodobá a přihlásila se k ní i tuzemská judikatura správních soudů. Nicméně akcentuje i to, že nepřiznání nároku na odpočet představuje výjimku ze základních principů, na nichž společný systém DPH stojí. Správce daně musí prokázat, že jediným racionálním vysvětlením tehdy dostupných informací pro daňový subjekt muselo být, že se účastní daňového podvodu. Tomu bohužel současná rozhodovací praxe zatím příliš neodpovídá. Pro podnikatele tento stav každopádně znamená, že je na ně v rámci běžné podnikatelské praxe kladen ze strany státu další nárok, a sice aby při vstupu do obchodní transakce zvažovali, jestli jejich obchodní partneři či dokonce jejich dodavatelé nemohou být daňoví podvodníci.
Co si pod pojmem podvod na DPH tedy máme vlastně představit?
Pohled na podvod na DPH bude odlišný z pohledu daňového a trestního řízení. Jednání některých jeho účastníků bude téměř vždy úmyslné s cílem zkrátit daň a bude posuzováno i v rámci trestního řízení. V daňovém řízení je okruh účastníků širší, neboť zapojení do podvodného jednání může mít negativní daňové konsekvence i pro osoby, jejichž účast je nevědomá, nedbalostní – tedy bez trestněprávní relevance, a to ať již z důvodu jejich nedostatečné podnikatelské opatrnosti nebo podcenění dokumentační stránky obchodních transakcí. Variant podvodů je tolik, jak velká je představivost těch, kteří je organizují, nicméně existují 2 základní schémata.
Prvním je předstírání fiktivních transakcí. To znamená, že např. přijaté marketingové služby neexistují, je na ně vystaven pouze daňový doklad a ten, kdo uplatňuje nárok na odpočet, ho uplatňuje z neexistujícího plnění. To jsou většinou dvojstranné, relativně izolované podvody. V případě řetězových podvodů naopak zboží ve většině případů reálně existuje a obíhá v rámci skupiny společností, odtud název karuselové, tedy kolotočové podvody. Jsou charakterizovány tím, že snahou organizátorů je co nejvíce rozmělnit transakci, to znamená zapojit do ní co nejvíce subjektů tak, aby bylo pro státní správu co nejobtížněji dohledatelné, že jeden z těchto subjektů neplní svou daňovou povinnost a neodvede daň. Daňový únik nastane na straně jedné z nastrčených společností, z čehož pak kořistí pouze organizátoři.
Jaké tedy existují způsoby boje proti podvodům na DPH a jaká opatření k boji proti daňové kriminalitě v české daňové legislativě chybí?
Myslím si, že by bylo určitě přínosné, aby bylo na legislativní úrovni více provázáno daňové a trestní řízení. Tam, kde z daňového řízení vyplyne, že daný subjekt byl účasten na podvodném jednání skutečně nikoli svojí nedbalostí, ale úmyslným jednáním, aby bylo možné efektivněji přenést daňové řízení do řízení trestního. Inspirací může být např. institut postoupení věci v přestupkovém a trestním řízení. V případě pachatelů pak v naprosté většině případů platí, že výsledkem daňového řízení u těchto osob je pouze vytvoření nedobytné daňové pohledávky. Pokud cílem finanční správy není vybírat tuto dlužnou daň u dostatečně neobezřetných subjektů a chce skutečně zamezit vytváření prostoru pro páchání sofistikovaných podvodů za účasti nevědomých subjektů, měla by výrazně zvýšit osvětu a sdílet s těmito subjekty relevantní informace. Bohužel jsme stále v praxi často svědky pokoutného a časově náročného shromažďování informací správcem daně „za oponou“, namísto včasného a adresného informování nevědomého podnikatele o možném zapojení do podvodného řetězce. Ačkoli finanční správa tyto požadavky zatím spíše odmítá s argumentací, že nelze vytvořit žádný obecný manuál, zkušenosti ze zahraniční ukazují, že snaha o prevenci, důsledná informovanost o obecné problematice podvodů, ale také konkrétních podnikatelů o možném aktuálním zapojení do podvodných řetězců, je tou správnou cestou.
Jak je to v praxi s odhalováním podvodů na DPH – jaké indicie obecně upozorňují na to, že v té dané společnosti se něco děje?
Myslím, že odpověď na tuto otázku zajímá každého legitimního podnikatele. Deficit současného stavu spatřuji primárně ve skutečnosti, že definice standardu obchodu, ve vztahu k němuž se posuzuje obvyklost či neobvyklost jednání konkrétního subjektu, se vytváří v rozhodovací praxi správců daně. Tedy osoby ve většině případů s nulovými podnikatelskými zkušenostmi vytváří jakýsi standard odpovědného chování a způsoby prověřování obchodních partnerů, které z jejich pohledu mohou zamezit účasti v podvodném jednání. Oproti tomu stojí podnikatel s výrazným informačním deficitem, jak jsem již zmiňoval dříve. Naštěstí se již v soudních rozsudcích objevují racionální závěry v tom smyslu, že standard obchodu je možné odvozovat jedině od standardu aplikovaného subjektem samým nebo od standardu u jiných srovnatelných subjektů. Lze nicméně konstatovat, že z rozhodovací praxe pak postupně vyplývají určité znaky, které pokud se koncentrují u jednoho subjektu, tak pravděpodobnost účasti na podvodu je poměrně vysoká. Takovými jsou například nově založená obchodní společnost se sídlem v tzv. office house, bez internetových stránek, bez podnikatelské historie, bez dostatečného personálního a materiálního vybavení pro výkon konkrétní podnikatelské činnosti, rezignace na kontrolu či pojištění zboží, nulová smluvní dokumentace, nestandardní platební podmínky aj. Ale i důvody pro vstup do obchodního vztahu s takovýmto obchodním partnerem mohou existovat a mohou být samy o sobě vysvětlitelné, racionální.
Před nedávnem vydal Nejvyšší soud poměrně klíčový judikát týkající se souběhu trestního a daňového řízení, které nevytváří překážku „ne bis in idem“. Čím konkrétně soud argumentoval?
Jedná se o rozhodnutí tzv. velkého senátu trestního kolegia Nejvyššího soudu a bylo poměrně netrpělivě odbornou veřejností očekáváno. Má za sebou určitý vývoj. Ten nedávno akceleroval Nejvyšší správní soud rozhodnutím v daňové věci, kdy ve své judikatuře dovodil, že daňové penále jako jedno z příslušenství daně má charakter trestního obvinění, přičemž vyšel zejména z nejnovější judikatury Evropského soudu pro lidská práva.
Očekávalo se, jakým způsobem se toto projeví v trestním řízení, protože závěr, že daňové penále je trestem, může mít za následek, že nelze uložit pachateli trestného činu trest v trestním řízení právě z důvodu existence překážky ne bis in idem.
Vámi zmíněné rozhodnutí řešilo charakter daňového penále pro účely trestního řízení. Ten závěr je poměrně zajímavý. NS dovodil, že daňové penále je trestním obviněním, je to trest, který je sice součástí daňového práva, ale má charakter trestní sankce stejně jako např. trest odnětí svobody. Nicméně zabýval se také dalšími aspekty zásady ne bis in idem, protože fakt, že se jedná o trestní obvinění, je pouze jedním z elementů tohoto zákazu. Dalšími prvky je to, že se musí jednat o stejné skutky a musí jít i o dvě různá řízení. NS dovodil, že mezi daňovým a trestním řízením je tak silná provázanost, že jsou ve své podstatě vnímána jako komplementární řízení. To znamená, že pachatel trestného činu může očekávat, že vedle správního trestání ho může čekat i řízení trestní. Pokud svým jednáním skutečně naplňuje skutkovou podstatu trestného činu, potom uložení trestu není dvojím uložením trestu ve dvou řízeních, ale jedná se o dvě součásti celistvého systému sankcí.
NS v tomto případě posuzoval konkrétní kauzu a konkrétní časovou souvislost, kdy daňové a trestní řízení téměř bezprostředně navazovalo. Je otázkou, jestli by byl závěr jiný, pokud by byla mezi těmito řízeními nějaká významná časová prodleva a byla by přerušena časová souvislost.
Jaký dopad to podle Vás bude mít na praxi?
Dopad na praxi to má bezesporu zásadní, minimálně z toho důvodu, že se vyjasnilo, že je možné vést paralelně daňové a trestní řízení, resp. v obou ukládat sankce. Dalším praktickým důsledkem přijatého právního závěru je skutečnost, že soud rozhodující v trestním řízení o výši trestu za daňový trestný čin musí zohlednit i to, že mu byla část trestu uložena v podobě daňového penále.
Jak v praxi (ne)funguje institut pozdního vrácení nadměrného odpočtu DPH z hlediska nároku na úroky z prodlení?
Problematika tzv. zadržování nadměrných odpočtů na DPH a související kompenzace představuje dle mých zkušeností pro podnikatelskou veřejnost jedno z velkých témat. I zde je nutné vnímat judikaturní vývoj a vývoj správní praxe. Z evropské judikatury vyplývá dlouhodobě to, že finanční úřad může prověřovat oprávněnost nadměrného odpočtu, ale pouze po určitou dobu bezplatně. Pokud přesáhne přiměřenou dobu, náleží daňovému subjektu za dobu, za kterou nemohl disponovat se svými finančními prostředky, přiměřený úrok. Finanční správa dlouhodobě tuto judikaturu ignorovala.
Zásadně věc změnil Nejvyšší správní soud, který se na podzim roku 2014 přihlásil k evropské judikatuře a na platformě konkrétní kauzy dovodil, že v českém právu tato úprava chybí. Tento rozsudek je odborné veřejnosti známý pod názvem Kordárna. Období, po které může finanční úřad bezplatně prověřovat nadměrný odpočet, stanovil na dobu tří měsíců s tím, že po uplynutí této doby náleží plátci úrok ve výši cca 14 % ročně. Zákonodárce na to zareagoval způsobem, pro který si vypůjčím výraz od soudce Nejvyššího správního soudu Karla Šimky, který ho nazval v jednom z rozhovorů „švejkováním“. Zákonodárce totiž urychleně novelizoval právní úpravu od 1. ledna 2015 tak, že lhůta na prověřování je podstatně delší, konkrétně až 7 měsíců, a úrok činí jen 1 % ročně. Poměrně dlouho, více než 2 roky, pak trvalo, než finanční správa judikaturu NSS uznala. Rozsudek Kordárna je dnes snad víceméně akceptován, ale čeká nás další spor o to, jestli ona nová úprava je v souladu s evropskou judikaturou. V rozhodovací praxi správních soudů se už objevují první náznaky, že skutečně není. Nebylo to tedy asi úplně šťastné řešení, o čemž svědčí i další připravovaná novelizace.
Ještě k tomu jednomu procentu – kompenzace plátci za prověřování by měla vhodným způsobem zohlednit, že nemohl s příslušnou částkou po určitou dobu disponovat. Z tohoto pohledu jedno procento asi odpovídá tržnímu zhodnocení peněz, např. výnosu z termínovaného vkladu. Takže z tohoto úhlu pohledu je úroková míra nastavena proporcionálně. Na druhou stranu v daňovém řízení stát ocenil cenu peněz jinak - výše úroku z prodlení, který každý daňový subjekt musí uhradit v případě, že zaplatil pozdě daň, a který je dle důvodové zprávy i dle systematiky daňového řádu pouze cenou finančních prostředků v čase, činí 14 %. Na místě je tak poměřovat přiměřenost kompenzačního úroku nejen s úrokem tržním, ale zejména s výší daňového úroku z prodlení.
Diskuze k článku ()